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Attention: les revenus retenus sur base des signes et indices sont présumés provenir de revenus professionnels !Par E. Boigelot & A. Blaffart [Dal & Veldekens]Jeudi 01.04.10 |
1. Sur base de l’article 341 alinéa 1er du code des impôts sur les revenus (ci-après « CIR/92 »), l’administration peut procéder à l'évaluation de la base imposable d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés. A titre d’exemples, constituent de tels indices : l’acquisition d’immeubles ou encore les dépenses attestant d’un train de vie élevé, telle une voiture de luxe, un yacht ou encore des domestiques.
2. Ces signes ou indices sont présumés, sauf preuve contraire fournie par le contribuable, résulter des revenus imposables. L’article 341 CIR/92 introduit ainsi une véritable présomption légale.
L’administration part donc d’un fait connu (les signes et indices d’aisance) pour arriver à un fait inconnu (le montant des revenus effectivement perçus). Dans l’hypothèse où un contribuable dépense plus que ce qu’il gagne – ou plutôt que ce qu’il déclare – l’administration pourra imposer la différence.
3. Le contribuable est toutefois autorisé à apporter la preuve contraire, et dispose pour ce faire de deux alternatives :
• soit établir que les dépenses reprochées par l’administration n’ont pas été exposées ;
• soit prouver que des revenus non imposables (et qui ne devaient dès lors pas être déclarés) ont permis d’exposer ces dépenses – tel un gain de la loterie nationale, un prix ou encore un prêt fait par un proche –.
4. Si l’article 341 CIR/92 permet à l’administration d’évaluer la base imposable sur la base des signes et indices, il est cependant muet quant à la nature juridique que sont censés avoir les revenus dont il permet la présomption. (cf. Note 1)
5. L'administration considère qu’elle « ne doit en principe établir ni l'origine, ni la nature des revenus supplémentaires qu'elle constate, étant donné que l'impôt des personnes physiques frappe, sous la forme d'un revenu global, tant les revenus professionnels que les revenus immobiliers, mobiliers et divers. » (cf. Note 2)
6. En 1967, la Cour de cassation a décidé que : « la présomption, que constituent les signes ou indices d'où il résulte une aisance supérieur à celle qu'attestent les revenus déclarés, est une présomption légale d'origine, c'est-à-dire que les sommes auxquelles elle se rapporte sont présumées, jusqu'à preuve contraire, provenir de revenus imposables réalisés dans l'exercice de l'activité professionnelle du redevable. » (cf. Note 3)
Dans son arrêt du 4 janvier 1991, la Cour a également estimé que : « les dépenses, les placements, les investissements et les accroissements d'avoirs constatés au cours d'une période imposable, considérés comme des signes ou des indices d'où résulte une aisance supérieure aux revenus déclarés, sont présumés, sauf preuve contraire par le redevable, résulter des revenus imposables, c'est-à-dire des revenus professionnels réalisés au cours de la période imposable. » (cf. Note 4)
En 1997, la Cour de cassation confirme sa position en des termes identiques. (cf. Note 5)
7. La Cour de cassation semblait pourtant être revenue sur sa jurisprudence en 2004, dès lors que dans son arrêt du 22 octobre, elle avait décidé : « Qu'il ne suit pas de l'article 341 que les revenus imposables qui sont pris en compte sur la base de l'insuffisance indiciaire constatée sont présumés provenir d'une activité professionnelle. Qu’il appartient à l'administration, qui prouve l'existence de revenus non déclarés sur la base de la présomption contenue à l'article 341, de prouver que ces revenus constituent un revenu professionnel. » (cf. Note 6)
8. Dans un dernier arrêt en la matière, rendu le 16 octobre 2009, la Cour de cassation vient toutefois de confirmer la position de l’administration et de décider que la présomption légale prévue par l’article 341 CIR/92 implique que pour déterminer la base imposable l’administration ne doit établir ni la provenance ni la nature des avoirs qui justifient la taxation d’après des signes ou indices et, partant, ne doit pas rattacher ces avoirs à l’une des catégories particulières des revenus visés à l’article 6 CIR/92.
Dans l’espèce ayant donné lieu à ce dernier arrêt, des douaniers ont surpris un contribuable revenant du Grand-duché de Luxembourg porteur d’un relevé anonyme d’avoirs en banque estimés à la valeur boursière de 11.462.040 BEF. (cf. Note 7) L’administration des contributions directes considère que le contribuable et son épouse sont propriétaires de ces avoirs et que ceux-ci constituent des signes ou indices établissant une aisance supérieure à celle résultant de leurs revenus déclarés de l’année 1987.
Dans son recours, le contribuable soutient que si l’administration prétend que la valeur des titres figurant dans le relevé bancaire constitue des revenus, il lui incombe d’établir de quel type de revenus il s’agit, puisque le CIR établit des régimes distincts selon les différentes catégories de revenus imposables. La cour d’appel a toutefois estimé « qu’à défaut de détermination de l’origine de ces revenus, il y a lieu de partir de la prémisse que le régime de taxation ordinaire trouve à s’appliquer sur la base de sa primauté. »
9. En cassation, le contribuable invoque qu’il ne découle pas de l’article 341 CIR/92 que les revenus imposables pris en compte sur la base de l’insuffisance indiciaire constatée sont présumés provenir d’une activité professionnelle. Selon le contribuable, si l’administration entend ajouter aux revenus imposables globalement au taux progressif, des revenus imposables dont elle a démontré la seule existence grâce à la présomption légale de l’article 341, il lui appartient de prouver que ces revenus font partie de ceux qui doivent être globalisés en vertu des dispositions du Code.
10. La Cour de cassation ne suit cependant pas le contribuable et rejette le pourvoi : « Cette présomption légale implique que, pour déterminer la base imposable, l’administration ne doit établir ni la provenance ni la nature des avoirs qui justifient la taxation d’après des signes ou indices et, partant, ne doit pas rattacher ces avoirs à l’une des catégories particulières des revenus visés à l’article 6 du code précité. Après avoir constaté que le demandeur avait été, à un poste frontière, trouvé en possession d’un relevé d’avoirs en banque, l’arrêt considère que ces avoirs constituent des signes ou indices d’une aisance supérieure à celle qui résultait de ses revenus déclarés. Il énonce que « sauf preuve de leur origine spécifique, ces revenus sont réputés être des revenus nets imposables au sens de l’article 6 dont l’origine reste pour le reste indéterminée ». Ainsi l’arrêt justifie légalement sa décision que le demandeur pouvait se voir appliquer le régime ordinaire de taxation au tarif progressif par tranches. » (cf. Note 8)
Cet arrêt est d’autant plus fâcheux que le contribuable avait soutenu que ni lui, ni son épouse n’avaient perçu de revenus professionnels pendant l’exercice litigieux, ce que l’administration n’avait d’ailleurs pas contesté !
11. Nous ne pouvons que regretter cette jurisprudence, qui dénature le texte légal.
La présomption de l’article 341 CIR/92 n’a pour conséquence que d’augmenter le revenu global imposable – le texte légal ne parle de rien d’autre que de « l'évaluation de la base imposable » – sans que cette augmentation puisse être imputée à une catégorie spécifique de revenu.
Il est inadmissible que si, par exemple, cette aisance provient de ressources autres telles des revenus mobiliers imposables à un taux de 15% ou de 25%, ces revenus soient soumis au taux progressif par tranche applicable aux revenus globalisés. Ce qui arrivera si la preuve contraire n’est pas apportée par le contribuable, ce qui nécessite souvent le conseil avisé du spécialiste.
Affaire à suivre…
Eric Boigelot et Aurélie Blaffart
Dal & Veldekens
Notes:
(1) T AFSCHRIFT, « Traité de la preuve en droit fiscal », Larcier, Bruxelles, 2004, 2ème édition, p.461 et ss.
(2) Com. I.R., 341/3, citant la QP n° 11 de M. De Vidts, Bull.QR n° 6, Chambre, session1976-1977, p. 213, Bull. 548, p. 313.
(3) Cass. 31 octobre 1967, Pas. 1968, I., p.310. (C’est nous qui soulignons)
(4) Cass. 4 janvier 1991, Pas. 1991, I, p.410. (C’est nous qui soulignons)
(5) Cass., 2 janvier 1997, Bull. 776, p.2397. (C’est nous qui soulignons)
(6) Cass. 2 octobre 2004, www.cass.be. (C’est nous qui soulignons)
(7) L’article 341 CIR/92 précise, en son deuxième alinéa, que : « lorsque la preuve contraire fournie par le contribuable se rapporte à des ventes de valeurs mobilières ou d’autres instruments financiers qu’il a acquis au titre de placement les bordereaux ou documents d’achat et de vente invoqués ne font preuve à l’égard de l’administration des contributions directes que s’ils portent la mention « nominatif » et sont établis au nom du contribuable ou des personnes dont il est l’ayant droit.»
(8) Cass. 16 octobre 2009, Rôle n° F.08.0018.F, www.cass.be. (C’est nous qui soulignons)
Source : DroitBelge.Net - Actualités - 1er avril 2010